La compra o alquiler de un vehículo por parte de la empresa responde a una de estas necesidades:

1. Forma retributiva indirecta y complementaria a la percepción salarial de sus empleados.
2. Elemento de transporte para el desempeño de la actividad empresarial.

En ambos casos el vehículo estará afecto a la actividad empresarial, pero la fiscalidad será completamente diferente.

La posibilidad de utilización del vehículo como forma retributiva indirecta origina la controversia en delimitar en que medida el vehículo es utilizado para fines profesionales o para fines personales. A modo de ejemplo podemos diferenciar entre una furgoneta destinada a la distribución de mercancías o a un vehículo para un alto directivo que lo utilice únicamente los fines de semana, evidentemente en el primer caso el vehículo será destinado únicamente para motivos empresariales y en el segundo para fines personales. Pero, ¿como consideraremos la utilización de un vehículo propiedad de la empresa o alquilado (renting) que es cedido a un comercial, pero que al mismo tiempo es utilizado por este último durante los fines de semana?
Y en el caso de existir utilización personal como se valorará?. Y que importes estarán incluidos en esta valoración, el vehículo, el seguro, los impuestos, las reparaciones, ...?

En las próximas líneas intentaremos dar repuesta a estas preguntas.

¿Retribución en especie vs gasto necesario?

La utilización del vehículo por parte de un empleado tributará en función de si es considerado más retribución salarial para el trabajador o un elemento indispensable para su trabajo diario.

La definición legal de retribución en especie, la encontramos en el Art. 43 de la Ley del IRPF “Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al de mercado, aun cuando no suponga un gasto real para quien las conceda”, por el contrario:
“No tendrán la consideración de salario las percibidas por el trabajador en concepto de indemnizaciones o suplidos por los gastos realizados como consecuencia de su actividad laboral, las prestaciones e indemnizaciones de la Seguridad Social y las indemnizaciones correspondientes a traslados, suspensión o despidos”.

Podemos diferenciar tres supuestos:

a) Si se trata de entrega de un automóvil, el bien queda totalmente desafectado del patrimonio empresarial.
b) Si se trata de cesión de uso de un automóvil, deberá analizarse si tal cesión se hace para fines empresariales o personales, en cuyo caso computará una renta en especie.
c) Si se trata de una cesión de uso para fines exclusivamente empresariales, mediante la limitación que sólo se utilice el vehículo en horas de trabajo, para actividades de la propia empresa y manteniendo el vehículo en la empresa durante las noches y fines de semana, por ejemplo vehículos del departamento comercial que se utilizan para distribución.

Los puntos a) y c) no ofrecen ninguna duda, el primero computará una renta en especie por todo el importe de la valoración que no sea objeto de pago por el empleado beneficiario de la cesión, el segundo estará en su totalidad afecto a la actividad y no originará ninguna obligación fiscal. El problema se plantea en el caso de utilización mixta para fines particulares y empresariales.
En tal caso se plantea en primer lugar la posibilidad de cómputo parcial de retribución en especie sólo por parte de la valoración que pueda atribuirse en función del porcentaje de utilización para fines personales, tal y como ha reconocido la DGT en numerosas consultas, entre ellas la de 26.4.94, al aclarar que “si no se destinan exclusivamente para fines la valoración anual......podría reducirse en la parte que correspondiera al uso para fines de la actividad”.

Porcentaje de utilización personal de vehícu:w lo (Consulta)

Nos remitimos a la consulta realizada a la DGT el 26.04.94 relativa a la utilización de un vehículo propiedad de la empresa :

“Cuando la utilización de las vehículos por los empleados de la empresa se realiza tanto en el desempeño de su trabajo como para fines particulares constituirá retribución en especie en tanto en cuanto el destino del vehículo únicamente sea para fines particulares, sin que deba imputarse retribución alguna por la utilización del vehículo para fines propios de la actividad.
(...). Una vez determinadas las formas de valoración, en los supuestos de doble utilización de un vehículo –laboral y particular- habrá que descontar del valor fijado conforme la norma anterior la parte que corresponda a la utilización del vehículo por razones laborables, puesto que –como ya se dijo anteriormente- sólo la valoración de la parte que se considere imputable al uso particular podrá considerarse retribución en especie.
La distribución de la valoración expuesta en el párrafo anterior deberá realizarse de forma que se ajuste a la realidad de las circunstancias en que se produce la doble utilización, laboral y particular, y no sólo en función del kilometraje . Esto significa que la cuantificación del uso particular no puede abstraerse de la facultad de disposición que el empleado tiene sobre un vehículo fuera del horario que constituye su jornada laboral. Por tanto, la valoración de esta retribución en especie deberá tener en cuenta no sólo el tiempo de utilización efectiva del vehículo y los consiguientes kilómetros recorridos, sino mejor la facultad de disposición o el tiempo durante el que existe posibilidad de uso efectivo del mismo, siempre que esta disposición parcial sea totalmente libre y no condicionada por circunstancias de la empresa”.

No existe ningún método para establecer de forma cierta el grado de utilización del vehículo, únicamente nos podemos remitir a los factores que tiene en cuenta la Inspección Tributaria a la hora de comprobar el uso efectivo de los automóviles de la empresa, entre ellos: 

• El tipo de trabajo desempeñado por los empleados.
• La marca y modelo del vehículo.
• Logotipo de la empresa serigrafiado en el vehículo.
• Demostrar que los vehículos permanecen en el garaje de la empresa en periodos vacacionales y durante la noche.
• ....

Finalmente queda por establecer la cuantificación que debe hacerse de la retribución en especie una vez probada la existencia de una utilización mixta de un vehículo para fines empresariales y para fines particulares del empleado o directivo usuario y nos remitimos otra vez a la contestación de una consulta realizada a la DGT el 8 de Abril de 1992, no se admite el establecimiento “a priori” de un forfait, general e igual para todos los casos objeto de consulta, “debiéndose determinar la distribución que en su caso proceda, en función de las circunstancias concurrentes en cada supuesto”. 

Valoración de la retribución en especie

Nos centraremos en los vehículos que no son propiedad del pagador, la nueva Ley 40/98 ha establecido como novedad respecto a la Ley anterior de 1991, el que:

“en el caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador , se aplica el 20% sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo como si fuese nuevo”.

Como vemos se ha tratado de evitar los problemas que en la normativa anterior planteaba al tomar como retribución en especie “ el importe abonado por la empresa para su utilización”, con lo cual, si el vehículo era objeto de un contrato de arrendamiento financiero se consideraba injusto que se tomara el importe íntegro de la cuota de leasing sin descontar la parte que correspondía al coste de financiación; y en todo caso, el coste para el pagador del arrendamiento del vehículo, lógicamente, por exigencias del mercado, tendrá en cuenta en su cuantía si el coche alquilado es nuevo o viejo, suponiendo en el primer caso que el vehículo es objeto de una permanente renovación, sin que exista variación del precio de alquiler a computar, lo cual suponía una disminución respecto del supuesto en el que el empleador era el propietario del vehículo cedido, ya que, en tal caso, no se recogía reducción alguna en función de la depreciación del vehículo por el uso.
Y para evitar estos problemas la nueva norma ordena que cualquier que sea la cuota abonada por el empleador, por razón del alquiler del vehículo, el empleador que lo use para fines privados deberá computar un importe teórico equivalente al 20% del valor de mercado, lo cual supone ahora en contra de este supuesto, una permanente actualización del valor de la retribución (al menos una vez al año) sin tener en cuenta el estado de uso del vehículo.
Finalmente, la norma se remite, como valor base sobre el que aplicar el 20% anual de retribución en especie, al valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo, pero sin que vuelva a mencionar expresamente la inclusión de los tributos que graven la operación, inclusión que podría considerarse ésta dentro del espíritu de la norma, ya que se trata de tomar un coste final equivalente al que suportaría el empleado si adquiriera el directamente el vehículo pero que deja abierta la cuestión par5a futuras determinaciones administrativas o jurisprudenciales.

Remitiéndonos de nuevo a la consulta de DGT: 26/04/94 “La valoración efectuada (...) debe entenderse referida a la cesión del vehículo en condiciones normales de uso. Ello significa que los gastos inherentes a la titularidad del vehículo y previos a esa puesta a disposición o necesarios para que ésta exista (impuesto municipal y seguro), estarán incluidos en dicha valoración, así como los gastos de mantenimiento que el vehículo necesite para su funcionamiento.”